Un nouveau départ pour la déduction pour investissement ordinaire des PME

La Belgique est généralement connue comme un pays de PME, qui ont bien besoin d’un coup de pouce, vu la conjoncture économique actuelle. Afin d'encourager la politique d'investissement des PME, le législateur a « dépoussiéré » la déduction pour investissement ordinaire, restée inchangée dans la législation sur l'impôt sur les sociétés depuis 2007. Pour des investissements réalisés en 2014 et 2015, il a introduit une déduction pour investissement provisoire de 4 %. La déduction pour investissement ordinaire étant incompatible avec la déduction pour capital à risque, cette mesure a été fort peu utilisée, vu le faible pourcentage de la déduction.

Afin d'y remédier, le législateur a conféré un caractère permanent à la déduction pour investissement pour les investissements effectués à partir du 1er janvier 2016, tout en augmentant le pourcentage de la déduction à 8 %. Ainsi, il a transformé cette « nouvelle mesure » en outil de planification intéressante.

1. Notions

La déduction pour investissement ordinaire s'applique, comme son nom l'indique, aux actifs corporels et incorporels, quelle que soit leur nature. Ceci comprend également les intérêts intercalaires (sur les capitaux empruntés pour la construction d'actifs corporels), les travaux d'amélioration de bâtiments existants (pour autant qu'aucun matériel de récupération ne soit utilisé) ainsi que la TVA non déductible.

Il s'agit d'une déduction unique de 8 % sur le montant d'acquisition ou de production d'un actif pour l'exercice où l'acquisition ou la production a eu lieu. Un investissement de 100 000 euros donne ainsi droit à un avantage de 8 000 euros, déductibles du résultat imposable. Si la déduction ne peut être appliquée dans sa totalité, elle est reportée à la période imposable suivante. Faites attention, il existe donc une différence entre la déduction pour investissement ordinaire et les déductions pour investissements spécifiques comme p.ex. les investissements économiseurs d'énergie, les investissements pour la recherche et le développement, etc. En effet, le report de la déduction de ces investissements spécifiques, prévus par la loi, n’est pas limité dans le temps.

2. Conditions

Le législateur a soumis la déduction pour investissement ordinaire à un nombre de conditions:

  • la société doit être une PME dans le sens de l'article 15 du Code des sociétés
  • les actifs corporels sont utilisés en Belgique, à des fins professionnelles
  • il s'agit d'investissements en actifs corporels ou incorporels et amortissables (pas de terrains, de toiles, etc.)
  • les actifs sont acquis ou constitués à l’état neuf
  • les amortissements sont étalés au moins sur trois périodes imposables.

Afin de bénéficier de la déduction pour investissement, le contribuable joint à sa déclaration fiscale un formulaire 275U (impôt sur les sociétés) ou 276U (impôt des personnes physiques).

3. Exclusions

Afin de prévenir des abus d'ordre fiscal, le législateur a formulé certaines exclusions spécifiques.

1) Les actifs corporels qui ne sont pas affectés exclusivement à l’exercice de l’activité professionnelle en Belgique

Il est stipulé en outre que ces actifs doivent avoir un lien direct avec l'activité, existante ou envisagée, réelle de la société. Cette clarification veut dire que le seul fait que l'investissement s'inscrive dans l'objet social ne suffit pas. Il en est également ainsi pour ces actifs dont la valeur serait déduite lors du calcul de la déduction pour capital à risque lors de l'application de la déduction pour investissement ; ils sont censés ne pas avoir de lien avec l'activité économique. L'exposé des motifs lors de l'introduction de la déduction pour investissement temporaire de 4 % cite l'exemple d'une société de médecins qui ne peut appliquer la déduction pour investissement pour l'achat d'un appartement à la côte belge. La restriction reste d'application même dans le cas où l'objet social autorise ou décrit ce genre d'investissements ou qu'il y ait un avantage de toute nature.

Sont également exclus les investissements en actifs corporels dont le coût dépasse de façon déraisonnable le besoin professionnel. Ce qui est à considérer comme déraisonnable est évidemment une question de fait dont l'appréciation peut dépendre de l'activité professionnelle, des résultats obtenus etc.

Des actifs corporels utilisés tant à titre professionnel que privé ne bénéficient d'aucune déduction pour investissement. Un exemple souvent cité : un bien immobilier utilisé en partie comme habitation. Dans un tel cas, la déduction pour investissement ne s'applique qu'aux espaces et locaux utilisés à des fins professionnelles et qui doivent bien être séparés de la partie privée. Il est conseillé, lors de travaux d'amélioration à une habitation, de faire établir une facture séparée pour cette partie des travaux qui concerne exclusivement la partie professionnelle, comme un cabinet ou un bureau.

2) Les actifs corporels acquis ou constitués en vue de céder à un tiers le droit d’usage en vertu d’un contrat de crédit-bail ou d’une convention d’emphytéose, de superficie ou de droits immobiliers similaires

Cette exclusion ne s'applique qu'aux cas où ces immobilisations sont amortissables dans le chef de l’entreprise qui dispose de ces droits. Par exemple : en cas d'un contrat de crédit-bail où le bien financé est amortissable dans le chef du preneur en non pas du bailleur. Cette exclusion prévient que le bailleur n'applique la déduction pour investissement, droit réservé au preneur du crédit-bail, pour autant que celui-ci remplisse toutes les conditions. 

3) Les actifs corporels dont le droit d'usage est transféré à un tiers selon des modalités différentes de celles susmentionnées

La Cour constitutionnelle s'est déjà prononcée dans le sens que cette exclusion est considérée discriminatoire, les moyens n'étant pas équivalents à l'objectif. Dès lors, le législateur a modéré la mesure en prévoyant que la déduction pour investissement peut s'appliquer à ces actifs corporels pour autant que leur utilisation soit cédée à une personne physique ou à une PME qui serait en mesure de bénéficier de la déduction pour investissement si elle était elle-même propriétaire du bien. On essaie ainsi d'éviter que l'on demande à des contribuables pouvant bénéficier de la déduction, d'acquérir ces actifs et de les relouer à des contribuables se situant en dehors du champ d'application de cette mesure, telles que les grandes entreprises.

Les commentaires de l'Administration donnent quelques exemples d'exclusion, comme la location de chambres d'étudiants.

4) Les voitures particulières, voitures mixtes

Cette exclusion ne s’applique cependant pas aux véhicules qui sont affectés exclusivement à l'activité d'une auto-école ou d'un service de taxis ou à la location avec chauffeur.

5) Les immeubles acquis afin de les revendre (en stock)

6) Les frais accessoires non amortis en même temps que les immobilisations auxquelles ils se rapportent 

4. La déduction pour investissement ordinaire comme moyen de planification fiscale

Notez que la déduction pour investissement ordinaire est incompatible avec la déduction pour capital à risque (à savoir la déduction d'intérêts notionnels). La déduction pour investissement ordinaire ayant augmentée à 8 %, et le pourcentage de la déduction pour capital à risque diminuant d'année en année (à 1,631 % pour l’exercice d’imposition 2017 pour les PME), il peut être approprié de peser les pour et les contre de ces deux mesures de faveur.

Voici un exemple simple:
La société A est une société de médecins dont l'exercice se clôture au 31 décembre. En 2015, à cette date, elle disposait de fonds propres de 400 000 euros. Au cours de l'année 2016, elle a acquis du nouveau matériel médical pour un montant total de 120 000 euros. La question se pose si la société A, dans sa déclaration pour l'exercice d'imposition 2017 (exercice au 31 décembre 2016) devra appliquer la déduction pour capital à risque comme les années antérieures ou si, par contre, l'application de la déduction pour investissement ordinaire ne soit préférable.

Dans l'hypothèse où la base pour la déduction pour capital à risque de la société A est identique à la situation initiale de ses fonds propres, la déduction des intérêts notionnels s'élèvera à 6 524 euros (à savoir 400 000 euros x 1,631 %).

La déduction pour investissement ordinaire rapporte 9 600 euros (à savoir, 120 000 euros x 8 %). Dès lors, il semble que l'application de la déduction pour investissement ordinaire soit la plus judicieuse.

Notez cependant que cet exercice est incomplet du fait qu'il faut encore tenir compte de l'ordre des déductions fiscales. En effet, pour les sociétés, la déduction pour investissement ordinaire se situe à l'avant-dernier rang des déductions fiscales possibles:

1) les éléments non imposables
2) les revenus définitivement taxés et les revenus mobiliers exonérés
3) la déduction pour les revenus de brevets
4) la déduction pour capital à risque
5) les pertes antérieures
6) la déduction pour investissement
7) la déduction pour capital à risque reporté depuis des périodes imposables antérieures

Par exemple, lorsqu'on dispose de pertes fiscalement reportables, celles-ci seront apurées en premier lieu, avant de compenser les impôts sur le résultat avec la déduction pour investissement ordinaire. Étant donné que les pertes fiscalement reportables sont reportées pendant une période illimitée, il peut s’avérer plus intéressant dans certains cas (souvent lorsque la différence entre la déduction pour capital à risque et la déduction pour investissement ordinaire est plutôt réduite) de préférer la déduction pour capital à risque.

Prenons l'exemple ci-dessus, dans l'hypothèse où le résultat imposable de la société A avant déductions fiscales s'élève à 14 600 euros. Elle dispose en outre de 20.000 euros de pertes fiscalement reportables des exercices antérieurs.

Malgré le fait que la déduction pour investissement ordinaire ne soit supérieure à la déduction pour capital à risque, dans le cas présent, il semble préférable d'appliquer la déduction pour capital à risque. En choisissant la déduction pour capital à risque, et étant donné l'ordre des déductions, seulement 8 076 euros (à savoir 14 600 - 6 254 euros) des pertes antérieures ne seront utilisés. Par l'application de la déduction pour investissement ordinaire, le montant sera apuré dans sa totalité par les pertes antérieures.

Notez cependant que cette exclusion n'a pas de conséquences pour la déduction pour capital à risque reportée des exercices antérieurs. Cette exclusion s'applique dès lors exclusivement à la déduction pour capital à risque de l'exercice en cours pendant lequel on applique la déduction pour investissement ordinaire.

5. Conclusion

En bref : la déduction pour investissement ordinaire est une mesure intéressante que l'on ne devrait pas négliger lorsqu'on prévoit de réaliser des investissements. Si souvent la déduction pour capital à risque n'offre qu'un avantage limité pour des PME disposant de fonds propres réduits, la déduction pour investissement peut rapporter au contribuable jusqu'à 8 % de réductions fiscales sur le montant de son investissement. Si vous le souhaitez, nous sommes à votre disposition pour vous conseiller en la matière et élaborer des simulations fiscales dès que vous prévoyez des investissements.

Auteurs : Mark Joris et Amber Van Landeghem

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