Impact invoering Belgische CFC wetgeving: de facto verstrenging van de transfer pricing regels?

Vanaf 1 januari 2019 (aanslagjaar 2020) zal in België, omwille van de implementatie van de ATAD-richtlijn1, de nieuw te introduceren CFC-regel in werking treden. Deze nieuwe wetgeving dient in het ruimere kader van het Zomerakkoord en de hervormingen in de Belgische vennootschapsbelasting geplaatst te worden, die net zoals de CFC-wetgeving mede voortvloeien uit de reeds ruim besproken implementatie van de Europese ATAD-richtlijn en de omzetting van bepaalde actiepunten uit het BEPS-plan2 van de OESO. In een eerdere publicatie werden de vijf actiepunten van de ATAD-richtlijn al nader toegelicht.In deze bijdrage wordt in meer detail ingegaan op één van deze actiepunten, namelijk de invoering van een CFC-regel in de Belgische wetgeving.

Doel van een CFC-wetgeving
CFC is de gebruikte afkorting voor ‘Controlled Foreign Corporation’ of beter ‘gecontroleerde buitenlandse onderneming’. Algemeen gezegd, gebruikt men de noemer CFC-regel om antimisbruikwetgeving te omschrijven die erop gericht is om in het ‘thuisland’ van de controlerende aandeelhouders van de vennootschapsgroep de niet-uitgekeerde winsten te belasten die behaald worden in of via buitenlandse dochterondernemingen of vaste inrichtingen.

In concreto stelt de CFC-wetgeving aldus dat (onder bepaalde voorwaarden) niet-uitgekeerde buitenlandse winst toch in België zal kunnen worden belast bij de Belgische moedervennootschap. Daarom wordt dan ook vaak gesteld dat een CFC-regel als een rechtmatig instrument kan dienen om de binnenlandse belastbare basis te beschermen.

Kwalificatie als CFC: ATAD laat een keuzemogelijkheid
Net zoals België beschikken ook heel wat andere lidstaten nog niet over een vorm van CFC-regel in hun interne wetgeving. De ATAD voorziet conform artikel 7 uitdrukkelijk dat men als lidstaat kan kiezen tussen verschillende implementeringsmogelijkheden met als absoluut minimum een regelgeving die beperkt is tot kunstmatige constructies4:

  • Entity approach: Zonder rekening te houden met de activiteiten van de moeder gaat men bepaalde categorieën van passieve inkomsten zoals dividenden, royalty’s en interesten van de dochter belasten onder de CFC-regel;
  • Transactional approach: Enkel de niet-uitgekeerde winst van een buitenlandse vennootschap die voortkomt uit kunstmatige constructies die zijn opgezet met als wezenlijk doel een belastingvoordeel te krijgen worden belast onder de CFC-regel.

Als basisvoorwaarde voor de toepassing van een CFC-regel zal de aandeelhouder meer dan 50% controle moeten hebben over de dochter die gevestigd is in een ander land waar een lager vennootschapsbelastingtarief van toepassing is. Daarenboven dient er sprake te zijn van zogenaamde passieve inkomsten. Artikel 8 van de ATAD-richtlijn omvat de principes voor de berekening van de CFC-inkomsten. Indien men opteert voor de eerste benadering gaat men het belastbaar inkomen samenstellen conform de regels van de lidstaat waar de controlerende onderneming is gevestigd. Bij de tweede benadering valt men terug op de transfer pricing regels die gebaseerd zijn op het arm’s length beginsel voor de toewijzing van de winst op basis van de uitgeoefende functies, gedragen risico’s en gebruikte activa die door de controlerende onderneming worden aangewend voor rekening van de dan als kunstmatig kwalificerende onderliggende entiteit.

Toepassing & implementatie in België
De Belgische CFC-regel zal worden opgenomen in het nieuw artikel 185/2 van het Wetboek Inkomstenbelasting 1992 en ligt volledig in lijn met het BEPS initiatief (actiepunt 3) en het daarop volgende, grotendeels aansluitende, Europese voorstel in de vorm van de ATAD-richtlijn.Op basis van het wetsvoorstel5 valt af te leiden dat België opteert voor een toepassing van de tweede optie en aldus kiest voor de transactional approach.

Meer specifiek zal de niet-uitgekeerde winst van buitenlandse dochters enkel worden belast in België als de ‘relevante sleutelfuncties’ die verband houden met de winst zich tevens in België bevinden.6 Concreet gaat het dus onder andere om de lokalisatie van de beleidsmensen die zich actief bezighouden met het nemen van belangrijke beslissingen binnen de ondernemingsgroep.

Bijvoorbeeld: indien een productie-entiteit zich in Hongarije bevindt, maar het hoofd van productie, die als hoofdingenieur het beleid van de buitenlandse faciliteit voert, is te lokaliseren in België, dan zal dit kwalificeren als een in België uitgeoefende relevante sleutelfunctie. Idem voor het geval van een kunstmatige verplaatsing van een intellectueel recht op een door de Belgische vennootschap ontwikkelde software naar een dochtervennootschap gevestigd in een belastingparadijs, maar waar de software nog met regelmaat wordt bijgewerkt door werknemers van de binnenlandse vennootschap.

De voorwaarden die België implementeert zijn cumulatief en viervoudig en kunnen samengevat worden als volgt:

Vereiste van controle
De verhouding moeder-dochter (of hoofdhuis-vaste inrichting) vereist aldus een controle die wordt uitgeoefend vanwege de moeder. Meer specifiek dient er ofwel een rechtstreekse of onrechtstreekse aanwezigheid te zijn van de moeder in de dochter van meer dan 50% van de stemrechten, ofwel dient men minstens 50% van de deelneming te bezitten of ten slotte dient men recht te hebben op de meerderheid van de winst.

Er is sprake van een laag belastingtarief
De gecontroleerde entiteit is inwoner in een land waar men niet of aan een laag tarief van vennootschapsbelasting onderworpen wordt. Als laag tarief kwalificeert een land waar minder dan de helft van het Belgische tarief van de vennootschapsbelasting van toepassing zou zijn indien de vennootschap in België gevestigd zou zijn. Bijvoorbeeld: als de belastbare basis van de dochter 200 bedraagt, met als tarief 15%, bedraagt de belasting 30. Stel dat, indien deze vennootschap in België zou zijn gevestigd de belastbare basis 300 zou bedragen. Effectief toegepast tarief is dan slechts 10% (30 belasting t.o.v. belastbare basis 300), minder dan de helft van het Belgische tarief, dus deze CFC-voorwaarde is dan voldaan. In casu, vanaf aanslagjaar 2020, zal de Belgische CFC-regel dus pas spelen indien de gecontroleerde entiteit aan een vennootschapsbelastingtarief lager dan 12,5% onderworpen is.

Het gaat om een buitenlandse entiteit
Dit begrip wordt niet omschreven in de wet, echter de OESO en actiepunt 3 baseren zich op een erg ruime interpretatie waarbij ook vaste inrichtingen en transparante entiteiten mee onder de definitie vallen.

Het gaat om passieve winst
Passieve winsten dienen te worden aanzien als zijnde winst die niet voortkomt uit de operationele activiteiten, waarbij men dus de keuze had om te opteren tussen verschillende keuzes over hoe men deze passieve inkomsten gaat samenstellen. Voor België vallen we dan dus terug op de transactional approach.

Het toegenomen belang van een onderbouwde transfer pricing policy
De Belgische approach leidt op het eerste zicht alvast tot een lager risico op dubbele belasting daar de passieve inkomsten van een buitenlandse dochter of vaste inrichting enkel tot een Belgische belasting kunnen leiden indien er een connectie is met in België uitgeoefende sleutelfuncties. De aanpak zelf sluit daarnaast ook nog dicht aan bij het internationaal aanvaarde arm’s length principe dat als algemene grondslag geldt voor de transfer pricing regels en bepaalde passages van dubbel belastingverdragen.

Om het laagste risico te hebben voor de toepassing van de CFC-regel in het algemeen en dubbele belasting te vermijden (zie verder) is het aldus van het hoogste belang dat uw onderneming een goed onderbouwde transfer pricing policy toepast die ervoor zorgt dat de sleutelfuncties reeds marktconform vergoed zijn. Indien de transfer pricing policy niet correct is onderbouwd conform de effectieve waardeketen van de ondernemingsgroep en aan de juiste functies en risico’s niet voldoende vergoeding toegekend wordt, bestaat het risico dat een stuk van de winst van de buitenlandse entiteiten of vaste inrichtingen wordt toegevoegd aan de belastbare basis van de moederentiteit.

Indien uw Belgische vennootschap ofwel een moederentiteit is ofwel deel uitmaakt van een grotere groep, is het van groot belang om voor 1 januari 2019 dus goed voorbereid te zijn op de nieuwe CFC-regel. Het startpunt is om alvast de algemene waardeketen van de vennootschapsgroep te analyseren en te verifiëren of aan elke uitgeoefende sleutelfunctie een correct onderbouwde vergoeding werd toegewezen. De wettelijke verplichting van het stilstaan bij transfer pricing neemt nu dus nog meer toe en gaat dus nog verder dan de loutere Belgische verplichte documentatie- en rapporteringsplicht voor vennootschappen die op individuele of groepsbasis bepaalde grenzen overschrijden.7

(Net niet) weg met het risico op dubbele belasting?
Deze keuze voor de transactional approach lijkt voor België alvast de meest voordehand liggende keuze. Echter, ook al kiest België voor de transactional approach, in de praktijk zal er nog steeds sprake zijn van een bepaald risico op dubbele belasting. Dit omwille van het feit dat verschillende landen ook fundamenteel verschillende opties kunnen kiezen over hoe zij in hun interne rechtsorde een CFC-regel wensen te implementeren. Hierdoor bestaat het risico dat een kwalificatie van bepaalde winst onder de CFC-regel van land A ook kwalificeert onder een CFC-regel van toepassing in land B.

Verder, waar de ATAD-richtlijn tevens voorstelt om, ter verkoming van dubbele belasting, verrekening toe te staan van de belasting die reeds betaald werd in het land waar de dochtervennootschap is gevestigd, wordt hiervan in het Belgische wetsvoorstel geen enkele melding gemaakt. Hoewel men het risico op dubbele belasting in de memorie van toelichting vermeldt, neemt de regering in artikel 185/2 WIB92 toch geen bepaling op op basis waarvan een verrekening van buitenlandse belasting mogelijk blijkt. Dit omwille van het feit dat België opteert voor de transactional approach en het gegeven dat de maatregel namelijk net beoogt de kunstmatige verschuivingen van activa en winst naar laag belaste landen tegen te gaan. Aldus is deze niet bedoeld om de kosten gepaard met deze kunstmatige verschuiving gecompenseerd te zien met de belasting die dan net omwille van de toepassing van de CFC-regel ontstaat.Op hoe België dubbele belasting dan wenst tegen gaat indien men als lidstaat niet beide dezelfde berekeningswijze voor het vaststellen van de passieve inkomsten gebruikt, wordt niet meer verder ingegaan en blijft vooralsnog onduidelijk. 

Conclusie
Neem uw transfer pricing policy onder de loep om na te gaan of de juiste winsttoerekeningen wel gebeuren voor de Belgische belastingplichtigen in het licht van de bredere transfer pricing principes zoals de waardeketen en de uitkomst van de functie- en risico-analyse. Enkel op deze manier zal de nieuwe Belgische CFC-regel de meest beperkte weerslag hebben in de praktijk voor uw vennootschap(sgroep).


[1] Anti Tax Avoidance Directive – Richtlijn (EU) 2016/1164 van de Raad van 12 juli 2016 tot vaststelling van regels ter bestrijding van belastingontwijkingspraktijken welke rechtstreeks van invloed zijn op de werking van de interne markt, PB EU L 193, 19 juli 2016).
[2] Base Erosion and Profit Shifting: Het BEPS-plan bevat 15 actiepunten tegen internationale belastingontwijking en winstverschuiving. Deze actiepunten zijn voornamelijk opgebouwd rond drie pijlers: coherentie, substantie en transparantie.
[3] ‘De invloed van de ATAD-richtlijnen op het zomerakkoord’, Anne-Sophie Van Den Bosch, 28/10/2017, https://www.moorestephens.be/nl/diensten/tax-legal-services/751-de-invloed-van-de-atad-richtlijn-en-op-het-zomerakkoord
[4] Er is sprake van een kunstmatige constructie in het geval activa wordt geïdentificeerd waarvan de buitenlandse vennootschap de eigendom bezit en waarover de strategische beslissingen worden genomen door de belastingplichtige of personen die door deze belastingplichtige worden tewerkgesteld.
[5] Parl. St. Kamer 2017-2018, nr. 2846/1, 46 en verder.
[6] Relevante sleutelfuncties, of de zogenaamde ‘significant people functions’ (SPF) is een internationaal aanvaard OESO-begrip, dat onder andere wordt gebruikt indien het gaat om de winstallocatie voor een vaste inrichting en het maken van de functie- en risico-analyse in het kader van een transfer pricing studie.
[7] Artikel 321/1 tot 321/7 Wetboek Inkomstenbelasting 1992 aangaande de aanvullende rapporteringsverplichtingen inzake verrekenprijzen. Deze bepalen de grenzen om te bepalen wanneer een Belgische vennootschap een landenrapport, notificatieverplichting, groepsdossier en/of lokaal dossier moeten indienen.

Ook ondernemingen moeten nu uitdrukkelijk de procedure volgen
Belangenconflict in het nieuwe Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen
Sinds 1 mei 2019 is het nieuwe Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen (WVV) in werking getreden. Het WVV voorziet in een ruimere en strengere regeling inzake de belangenconflicten die zich mogelijks kunnen voordoen binnen een onderneming. De verruiming bestaat erin dat de bestuurders van coöperatieve vennootschappen, vzw’s&nb
Belangrijke tips bij een schenking
Enkele do’s en don'ts bij de bankgift
De bankgift is nog steeds een zeer geliefde techniek voor de overdracht van geld bij wijze van schenking. Dit is niet zo verwonderlijk aangezien de bankgift een geldige schenking geeft zonder (al te veel) formalisme en zonder schenkbelasting, indien deze volgens de regels van het spel wordt uitgevoerd.Toch zijn er enkele spelregels die roet in het eten dreigen te gooien, indien ze niet correc
Het verdere verloop van de relatie tussen het VK, de EU en de EER
Welke impact heeft de Brexit op uw vennootschapsbelasting?
Op vandaag hoort het Verenigd Koninkrijk (VK) nog steeds tot de Europese Unie (EU) evenals tot de Europese Economische Ruimte (EER). Intussen kreeg het VK namelijk tot ten laatste 31 oktober 2019 de tijd om de Brexit te realiseren. Dit betekent dan ook dat grensoverschrijdende transacties die met het VK worden verricht nog steeds binnen het toepassingsgebied van de Europese richtlijnen vallen. Na
Minder streng circulaire voor horecasector
Nieuw circulaire voor BTW tarief bij restaurant- en cateringdiensten
Op 1 januari 2010 werd het btw tarief voor restaurant- en cateringdiensten verlaagd naar 12%. Dit tarief geldt enkel voor het eten. De dranken (ook de niet-alcoholische en de koffie en thee) zijn nog onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%. De Administratie publiceerde op 23 december 2009 een toelichting waarin ze besprak hoe een enige prijs voor een menu (inclusief drank) voor het bepale
Wordt uw bestuurdersaansprakelijkheid eindelijk beperkt?
Bestuurdersaansprakelijkheid in het nieuwe Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen
Wordt uw bestuurdersaansprakelijkheid eindelijk beperkt onder het nieuwe WVV? Het nieuw Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen (WVV) werd, na een hobbelig parcours te hebben doorlopen, op 28 februari 2019 gestemd in de Kamer. Een van de meest in het oog springende vernieuwingen die het WVV doorvoert is de invoering van een beperking op de bestuurdersaansprakelijkheid in artikel 2:57. Va
Voortaan ook ‘hoge’ forfaitaire kostenaftrek voor zelfstandigen.
Aangifteformulier personenbelasting AJ 2019: enkele nieuwigheden toegelicht
Voortaan ook ‘hoge’ forfaitaire kostenaftrek voor zelfstandigen en andere wijzigingen. Het nieuwe aangifteformulier personenbelasting voor aanslagjaar 2019 werd op 7 april gepubliceerd, het startschot voor de jaarlijkse aangifterace is dus gegeven. Voor de Vlaamse aangifte zijn er “slechts” 6 codes bijgekomen en voor de Waalse en de Brusselse aangifte telkens “slechts” 7 codes. Toch
Heeft het nieuw ondernemingsbegrip gevolgen voor u?
Ruimere inschrijvingsplicht in de KBO – verduidelijking voor ondernemingen zonder rechtspersoonlijkheid
In een vorig artikel lichtten we al toe dat de invoering van het begrip ‘onderneming’ in het nieuwe Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen (WVV) ook gevolgen heeft voor de inschrijving in de KBO (Kruispuntbank van Ondernemingen). Hier willen we dieper ingaan op de inschrijvingsplicht voor ondernemingen zonder rechtspersoonlijkheid.  Gevolg verruimd ondernemingsbegrip  Door h
Voelbare gevolgen op fiscaal vlak
Impact van de Brexit op de registratie- en erfbelasting
De spanning in het Verenigd Koninkrijk is te snijden. De initiële datum van de Brexit, 29 maart 2019, werd inmiddels opgeschoven. Naargelang er een akkoord wordt goedgekeurd of niet op 29 maart, wordt de datum van de Brexit opgeschoven naar 12 april in geval van een harde Brexit (zonder akkoord) en naar 22 mei in geval van een zachte Brexit (met akkoord). Het is een evidentie dat de Brexit z
Een versoepeling voor KMO's
Nieuwe interestaftrekbeperking biedt vooral ook opportuniteiten
Als onderdeel van de hervorming van de vennootschapsbelasting van eind 2017 werd ook een nieuwe interestaftrekbeperking ingevoerd.
Enkele belangrijke tijdstippen uitgelicht
Het nieuwe Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen
Reeds geruime tijd werd het nieuwe vennootschaps- en verenigingsrecht aangekondigd en op 28 februari 2019 werd de wet goedgekeurd door de Kamer. Hieronder geven we een korte toelichting over enkele belangrijke tijdstippen die gepaard gaan met de inwerkingtreding van deze nieuwe wetgeving.   Invoering van de nieuwe wetgeving  De wet tot invoering van het Wetboek van Ven
Hoe aftrekbaar zijn uw restaurantkosten?Download de fiscale gids

Word jij onze nieuwe collega?

Schrijf u in voor onze nieuwsbrief